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Em continuidade à série de artigos sobre a Reforma Tributária do consumo, este texto aborda os principais aspectos da base de cálculo e das alíquotas da Contribuição sobre Bens e Serviços (CBS), de competência da União, e do Imposto sobre Bens e Serviços (IBS), de competência compartilhada entre os Estados, o Distrito Federal e os Municípios.

Ambos foram instituídos e regulamentados recentemente pela Lei Complementar (LC) nº 214/25, resultado da aprovação e sanção do Projeto de Lei Complementar (PLP) nº 68/24, que estabelece os principais aspectos da CBS e do IBS, incluindo o critério quantitativo.

 

Base de cálculo

Como regra geral, a LC nº 214/25 determina que a base de cálculo da CBS e do IBS corresponde ao valor da operação, compreendendo o valor integral cobrado pelo fornecedor, inclusive:

• acréscimos decorrentes de ajuste do valor da operação;
• juros, multas, acréscimos e encargos;
• descontos condicionados;
• valor do transporte cobrado como parte do valor da operação;
• tributos e preços públicos, incidentes sobre a operação ou suportados pelo fornecedor, exceto aqueles expressamente excluídos por lei; e
• todas as demais importâncias cobradas ou recebidas como parte do valor da operação, inclusive seguros e taxas.

Por outro lado, não integram a base de cálculo:

• os montantes da própria CBS e do IBS;
• o Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI);
• os descontos incondicionais; e
• reembolsos ou ressarcimentos recebidos por valores pagos relativos a operações por conta e ordem ou em nome de terceiros, desde que a documentação fiscal relativa a essas operações seja emitida em nome do terceiro.

Considerando que, durante o período de transição, compreendido entre os anos de 2026 e 2032, a CBS e o IBS existirão concomitantemente com os tributos atuais que por eles serão substituídos, há também a previsão expressa de que serão excluídos da base de cálculo da CBS e do IBS o montante do ISS, ICMS, PIS e COFINS.

Diferentemente da questionável sistemática atualmente aplicável ao ISS, ICMS, PIS e COFINS, a CBS e o IBS serão calculados “por fora”, isto é, não há inclusão dos próprios tributos em sua base de cálculo. Essa medida representa um avanço significativo na simplificação e transparência do novo modelo tributário sobre o consumo, além de não endereçar a judicialização de demandas voltadas à exclusão de tributos de suas próprias bases de cálculo ou da base de outros tributos, como ocorreu na chamada “tese do século”, que tratou da exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS (vide Tema 69 do STF).

A LC nº 214/25 também determina que, nos casos em que (i) a operação não tiver valor, (ii) o valor for indeterminado ou não representado em dinheiro, ou (iii) quando se tratar de operação entre partes relacionadas, a base de cálculo corresponderá ao valor de mercado dos bens ou serviços, entendido como o valor praticado em operações comparáveis entre partes não relacionadas.

Sobre regras aplicáveis para a base de cálculo em operações de execução continuada ou fracionada, ou quando o pagamento vier a ocorrer antes do fornecimento dos bens ou serviços, seja ele integral ou parcial, remetemos o leitor ao texto publicado na 4ª edição da Newsletter, conforme trechos a seguir:

“Nas operações de execução continuada ou fracionada que não seja possível identificar o momento de entrega ou disponibilização do bem, ou o término do fornecimento do serviço – como ocorre nos casos de abastecimento de água, saneamento básico, gás canalizado, serviços de telecomunicação, serviços de internet e energia elétrica –, considera-se ocorrido o fato gerador quando o pagamento se tornar devido. 

Apesar das regras acima, a LC nº 214/25 também determina que, caso o pagamento ocorra antes do fornecimento dos bens ou serviços, seja ele integral ou parcial, os tributos serão exigidos antecipadamente, de forma proporcional ao valor pago. Também prescreve que, neste caso, a base de cálculo corresponderá ao montante pago e será calculado mediante a aplicação da alíquota vigente na data do pagamento de cada parcela.  

Posteriormente, os valores deverão ser recalculados com base no valor total da operação e nas alíquotas vigentes na data do término da prestação. Portanto, se as antecipações forem inferiores ao valor definitivo do tributo, a diferença será registrada como débito na apuração; caso sejam superiores, o contribuinte poderá apropriar essa diferença como crédito.  

Em outras palavras, o critério temporal do fato gerador é o término do fornecimento, porém o recolhimento do tributo será antecipado se também for antecipado o pagamento pelo adquirente. A antecipação do tributo, contudo, não antecipa a ocorrência do fato gerador, motivo pelo qual deve ocorrer o cálculo do valor definitivo no término do fornecimento.”

Alíquotas

Embora a LC nº 214/25 estabeleça que o Senado Federal fixará uma alíquota de referência tanto para a CBS quanto para o IBS, tal alíquota não será autoaplicável.

Isso é assim porque as alíquotas da CBS e do IBS poderão ser fixadas por lei específica do respectivo ente federativo, ou seja, a União definirá a alíquota da CBS, enquanto cada Estado e cada Município definirá sua alíquota do IBS.

Cada ente será livre para (i) vincular sua alíquota à referência estabelecida pelo Senado, por meio de acréscimos ou decréscimos de pontos percentuais ou (ii) defini-la sem qualquer vinculação à alíquota de referência. Caso o ente federativo não estabeleça uma alíquota específica, será aplicada a alíquota de referência da respectiva esfera da federação.

Não existirá, assim, uma alíquota única para o CBS e para o IBS, mas sim três alíquotas distintas, uma federal para a CBS, uma estadual para o IBS e outra municipal também para o IBS. A alíquota final do IBS corresponderá à soma das alíquotas estabelecidas pelo Estado e pelo Município competente para tributar tal operação, determinado conforme as regras espaciais tratadas no último artigo desta série (clique aqui para ler).

Portanto, a alíquota efetiva para fins de carga tributária aplicável a cada operação corresponderá à soma dessas três alíquotas (federal, estadual e municipal).

Apesar de haver alíquotas diferentes para cada um dos entes tributantes, essas são uniformes para todas as operações em que tal ente tributante for competente para exigir o tributo. Em outras palavras, as alíquotas são aplicáveis sempre de modo uniforme para todos os bens e serviços no âmbito de vigência territorial do ente tributante, com exceção a alguns regimes específicos e diferenciados previstos na legislação.

Considerando essa uniformidade de alíquotas, estima-se que as variações não sejam tão expressivas, ainda que possam existir. Por exemplo, a compra de um celular pode ser mais barata em São Caetano do Sul do que em São Paulo, caso a alíquota do IBS fixada pelo Município de São Caetano do Sul seja inferior à estabelecida pelo Município de São Paulo. Essa regra, por outro lado, não se aplicaria à aquisição de veículo automotor terrestre, porquanto será competente para tributar a operação o estado e o município do local do domicílio principal do destinatário e não no local efetivo da entrega do veículo (art. 11, I c/c §1º, II, da LC nº 214/25).

A despeito de encontrarmos indicação de estimativas de alíquotas divulgadas em diversos canais, inclusive aquelas pelo Governo Federal, a verdade é que as alíquotas de referência e as alíquotas efetivas ainda não foram publicadas, respectivamente, pelo Senado Federal e pelos entes tributantes. Ademais, apenas ao final do período de transição é que será possível dimensionar, com precisão, qual o efeito específico que a CBA e o IBS terão nas operações, considerando inclusive que tais alíquotas poderão ser alteradas anualmente.

Essa incerteza impõe um grande desafio aos contribuintes, que precisarão trabalhar com projeções baseadas em estimativas que podem se revelar distantes da realidade tributária a ser implementada nos próximos anos.